La reciente resoluci�n del TEAC, en la que confirma el criterio de que la Administraci�n Tributaria puede solicitar un informe de revisi�n de una empresa al tercero adquirente de la misma, sobre la base de que dicha informaci�n tiene trascendencia tributaria y de que no se vulnera el deber de confidencialidad al dirigirse la solicitud a un tercero distinto del profesional que realiz� el trabajo, plantea una serie de cuestiones que, a buen seguro, generar�n un intenso debate en el futuro.Primera cuesti�n: la protecci�n de la informaci�n por el deber de confidencialidadUna primera cuesti�n relevante es si dicha informaci�n est� realmente protegida por el deber de confidencialidad. Se trata de una cuesti�n te�rica de gran profundidad y complejidad, que puede ilustrarse a trav�s de un ejemplo. Imaginemos que, en el seno de esa revisi�n fiscal, los abogados encargados del trabajo obtienen informaci�n revelada por empleados y directivos de la empresa en la confianza de que tal informaci�n quedaba amparada precisamente por su car�cter confidencial. En efecto, cuando se lleva a cabo un trabajo de estas caracter�sticas, es habitual que la informaci�n m�s relevante sobre contingencias y posibles riesgos asumidos por la entidad sea proporcionada directamente por sus propios directivos y empleados, sin que pueda obtenerse f�cilmente mediante una mera revisi�n de la documentaci�n disponible.Si finalmente esa informaci�n pudiese ser obtenida por la Administraci�n Tributaria, no solo se estar�a quebrantando el deber de confidencialidad, si bien de manera indirecta, sino que quedar�a definitivamente erosionada la confianza de cualquier empleado de una compa��a para informar en futuros procesos. Persistir�a, en todo caso, la duda de si la informaci�n revelada en el marco de la confianza que genera el deber y el derecho a la confidencialidad puede terminar llegando a un tercero ajeno al destinatario original de esa revelaci�n.Segunda cuesti�n: el car�cter objetivo o subjetivo de la informaci�n confidencialUna segunda cuesti�n, estrechamente vinculada a la anterior, es la del car�cter objetivo o subjetivo de la informaci�n confidencial. El TEAC sostiene que solicita la informaci�n a un tercero que no est� sujeto al deber de confidencialidad, por cuanto este solo afecta al profesional que realiz� el trabajo. Sin embargo, en nuestra opini�n, deber�a prevalecer el car�cter objetivo de la informaci�n: la informaci�n es confidencial como tal, con independencia de qui�n est� subjetivamente obligado por la norma a guardar el secreto con mayor o menor alcance. De no ser as�, resultar�a relativamente sencillo eludir el deber de confidencialidad, bastando con dirigir la solicitud a un sujeto que no tenga en su estatuto profesional el deber de secreto.Podr�a pensarse, en este punto, en el ejemplo de la DAC 6; pero no debe olvidarse que en ese caso existe una habilitaci�n legal expresa. Cabe discrepar de las obligaciones de informaci�n establecidas por la DAC 6, pero lo cierto es que su aprobaci�n sigui� un proceso legislativo a nivel europeo, dotado de todas las garant�as propias de ese proceso. Ninguna restricci�n de los derechos y obligaciones derivados de la confidencialidad deber�a producirse sin la existencia de una habilitaci�n legal expresa que as� lo prevea.Tercera cuesti�n: el alcance subjetivo del deber de confidencialidadTampoco debe perderse de vista que el deber de confidencialidad no afecta exclusivamente a los abogados. Con car�cter general, existe un deber de confidencialidad respecto de la informaci�n relativa a la actividad empresarial obtenida en el ejercicio de la actividad profesional propia, incluso cuando se trata de empleados, cuyo incumplimiento puede dar lugar a sanciones o a reclamaciones de indemnizaci�n por los da�os causados. Asimismo, puede existir un deber de confidencialidad de origen convencional, derivado de un acuerdo entre las partes o, en el caso particular de una due diligence, de las restricciones habituales que los prestadores del servicio imponen respecto de la distribuci�n del informe emitido, que en principio est� destinado �nicamente a su beneficiario. La entrega de un informe de revisi�n legal a la Administraci�n Tributaria que, conviene recordarlo, no es un �rgano judicial, vulnerando dichos acuerdos de confidencialidad podr�a dar lugar a demandas y reclamaciones frente al incumplidor.Cuarta cuesti�n: la ponderaci�n en el �mbito del procedimiento de inspecci�nPor �ltimo, merece especial atenci�n una reflexi�n en el �mbito tributario y en el seno del procedimiento de inspecci�n. Es indudable que un informe que recoge las contingencias legales y fiscales de una empresa tiene una innegable trascendencia tributaria. Tambi�n lo es que la Inspecci�n de los Tributos dispone de amplias facultades para la investigaci�n y comprobaci�n de los hechos y circunstancias que pueden dar lugar a hechos imponibles o bases imponibles no declarados o declarados incorrectamente. Sin perjuicio de ello, y tomando en consideraci�n que la persecuci�n del inter�s p�blico puede justificar esas amplias facultades, creemos que este tipo de requerimientos debe ponderarse teniendo siempre presente que se trata de informaci�n que, en la mayor�a de los casos, la Inspecci�n podr� obtener haciendo uso de sus facultades directamente frente a la entidad investigada.Por tanto, en nuestra opini�n, la aportaci�n de un documento de estas caracter�sticas �nicamente podr�a estar justificada si concurriese una trascendencia tributaria cualificada, esto es, si quedase acreditada la existencia de alg�n hecho o circunstancia espec�fico de relevancia tributaria indiscutible, y si estuviese probado que la Administraci�n no puede obtener la informaci�n precisa que busca mediante el ejercicio de las facultades desplegadas en el seno del procedimiento. Todo ello sin perjuicio de que, como apunt�bamos anteriormente, cualquier quiebra del derecho y del deber de confidencialidad tendr�a consecuencias inevitables sobre la confianza que los operadores econ�micos y jur�dicos depositan en el sistema. En nuestra opini�n, ante cualquier duda sobre una eventual vulneraci�n de la confidencialidad, la posici�n debe ser la m�s prudente posible, en el sentido de proteger dicha confidencialidad, pues la p�rdida de confianza en uno de los pilares de nuestro sistema de derechos y libertades tendr�a, a largo plazo, un peso muy superior al beneficio que pueda derivarse de una investigaci�n concreta.